dnes je 5.3.2024

Input:

Reklama a propagace z hlediska daňového

25.7.2018, , Zdroj: Verlag DashöferDoba čtení: 20 minut

Reklama a propagace z hlediska daňového

RNDr. Ivan Brychta

1. Úvod, právní úprava, účtování

Obecná charakteristika problému

Takřka v každé oblasti podnikání jsou dnes nějaké, někdy i velmi významné prostředky vynakládány za účelem cílené podpory tržní pozice podnikatelského subjektu prostřednictvím reklamy a propagace. Reklamou přitom není pouze přímá podpora prodeje konkrétních výrobků, zboží nebo služeb, reklama může být zaměřena i obecněji (budování image, značky, dobrého jména společnosti apod.).

Náklady na reklamu zahrnují širokou škálu nejrůznějších druhů nákladů, které mají vzájemně naprosto odlišnou povahu. Zatímco u některých typů nákladů je jejich souvislost s dosahovanými příjmy velmi těsná a zřetelná (například existují-li tržby za prodané zboží, je zřejmé, že musely být vynaloženy také nějaké náklady na pořízení zboží, a to v nějaké odhadnutelné výši), náklady na reklamu patří k těm typům nákladů, jejichž souvislost s příjmy nemívá takto přímočarý charakter.

Právní úprava
Právní úprava

  • zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (ZDP), mj.:

    • - § 24 odst. 1 ZDP, který upravuje obecné podmínky pro daňovou účinnost nákladu
    • - § 25 odst. 1 písm. t) ZDP, podle něhož jsou daňově neúčinnými náklady na reprezentaci
  • zákon č. 40/1995 Sb., o regulaci reklamy (ZRR), mj.:

    • - § 1 zákona č. 40/1995 Sb. obsahuje vymezení základních pojmů (reklama, sponzorování apod.)

Definice reklamy

Reklama je v ZRR vymezena jako oznámení, předvedení či jiná prezentace šířené zejména komunikačními médii, mající za cíl podporu podnikatelské činnosti, zejména podporu spotřeby nebo prodeje zboží, výstavby, pronájmu nebo prodeje nemovitostí, prodeje nebo využití práv nebo závazků, podporu poskytování služeb, propagaci ochranné známky apod.

Komunikačními médii, kterými je reklama šířena, pak zákon rozumí prostředky umožňující přenášení reklamy, zejména periodický tisk a neperiodické publikace, rozhlasové a televizní vysílání, audiovizuální mediální služby na vyžádání, audiovizuální produkce, počítačové sítě, nosiče audiovizuálních děl, plakáty a letáky.

A ještě doplňme vymezení sponzorování, kterým se rozumí (opět dle ZRR) příspěvek poskytnutý s cílem podporovat výrobu nebo prodej zboží, poskytování služeb nebo jiné výkony sponzora (tj. té právnické nebo fyzické osoby, která příspěvek k tomuto účelu poskytla). I sponzorování lze považovat za součást reklamy a propagace firmy.

2. Základní pravidla daňové uznatelnosti

I když se náklady na reklamu vyskytují u podnikatelských subjektů velice často, zákon o daních z příjmů jejich daňový režim přímo nezmiňuje, a tak si musíme vystačit s obecným vymezením v § 24 odst. 1 ZDP, podle něhož jsou daňově účinné náklady, pokud jsou vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů, jsou-li uplatněné ve výši prokázané poplatníkem a ve výši stanovené zákonem o daních z příjmů a zvláštními předpisy. Pozor musíme dát v některých případech zejména na jistou podobnost s náklady na reprezentaci, které jsou daňově neúčinné podle § 25 odst. 1 písm. t) ZDP (blíže viz článek Reprezentace).

Pro daňovou uznatelnost nákladů na reklamu vykázaných v účetnictví platí následující obecná kritéria:

  1. Je prokazatelné, že náklady skutečně vznikly.
  2. Byly vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů.
  3. Náklady jsou správně zaúčtovány, především z hlediska věcné a časové souvislosti.
  4. Nejde o případy výslovně v ZDP vyloučené z nákladů daňově uznatelných.

Prokazatelnost vzniku nákladu

Náklad vznikne zaúčtováním závazku, v případě reklamy či propagace nejčastěji obchodního závazku vzniklého na základě smluvního vztahu (smlouva o dílo, mandátní smlouva, smlouva o poskytování reklamních služeb). Protože jde přitom často o poskytování práv (pronájem reklamní plochy, vysílací práva apod.) nebo o jiná plnění ryze nehmotné povahy, v některých případech neexistuje a někdy ani nemůže existovat mnoho hmatatelných dokladů o tom, že k danému plnění skutečně došlo, případně o rozsahu a povaze tohoto plnění. Této skutečnosti někteří poplatníci zneužívají k fingování obchodních transakcí prezentovaných jako reklamní služby s cílem přesunu základu daně mezi zúčastněnými stranami. Finanční úřady jsou si toho vědomy, proto věnují této oblasti zvýšenou pozornost, což klade o to větší nároky na poplatníky z hlediska jejich důkazního břemene.

Příklad
V účetnictví firmy A se vyskytuje náklad ve výši 50 000 Kč za vytištění a distribuci reklamního letáku na služby, které společnost poskytuje. Firma může doložit jak smlouvu s reklamní agenturou, tak korespondenci, návrh a vzorek letáku. V tomto případě se firmě A podaří prokázat vznik nákladu na reklamu.

Příklad
V účetnictví firmy B se vyskytuje náklad ve výši 50 000 Kč, účtovaný 31. 12., za vytištění a distribuci reklamního letáku na služby, které společnost poskytuje. Firma náklad doložila smlouvou s firmou C, která je dceřinou společností firmy B. Firma B však nebyla schopna doložit ani návrh, ani vzor letáku. V tomto případě bude mít firma B problémy s prokázáním, že letáky byly vytištěny, a tudíž že náklad vznikl.

Ne všechny náklady na reklamu mohou být nákladem (účetně i daňově) ihned v okamžiku vynaložení. Podle charakteru se může jednat např. o:

  • hmotný majetek daňově odpisovaný (např. reklamní panely, montované reklamní stánky apod., je-li jejich vstupní cena nad 40 000 Kč) - v těchto případech získáme daňově účinný náklad až prostřednictvím daňových odpisů podle příslušných ustanovení §§ 26 až 33 ZDP (např. světelné reklamy jsou odpisovány ve 2. odpisové skupině, viz položka 2-32 přílohy č. 1 ZDP),

  • nehmotný majetek daňově odpisovaný (např. internetové stránky s prezentací firmy, propagační film apod., u poplatníků vedoucích účetnictví za podmínek § 32a odst. 1 ZDP, tj. v hodnotě převyšující 60 000 Kč a s dobou použitelnosti delší než rok) - náklad až prostřednictvím daňových odpisů (délka odpisování pro software minimálně 36 měsíců a pro audiovizuální dílo minimálně 18 měsíců) - blíže viz též článek Odpisy nehmotného majetku; nehmotným majetkem ale nejsou (plyne z účetních předpisů) návrhy propagačních a reklamních akcí,

  • drobný hmotný majetek, zásoby (reklamní předměty, potištěná trička, deštníky, kalendáře apod.) - u účetních jednotek náklad podle účetních předpisů (při vydání do používání, při rozdání – nejde-li o dar).

Souvislost se zdanitelnými příjmy

Souvislost se zdanitelnými příjmy je nezpochybnitelná, jde-li v daném případě skutečně o reklamu či propagaci činnosti daného poplatníka. Ani skutečnost, kdy prostředky vynaložené na reklamu nepřinesou v konkrétním případě nějaký hmatatelný efekt v podobě nárůstu počtu zakázek, obratu, počtu stálých zákazníků apod., ještě nepopírá souvislost těchto nákladů s dosahovanými příjmy. Určitým vodítkem pro poplatníky by však přesto mělo být jakési hledisko přiměřenosti. Subjekt, u něhož investice do reklamy představují dlouhodobě nejvýznamnější položku jeho nákladové struktury, by měl být schopen příslušnými ukazateli ekonomického vývoje doložit, že toto jeho počínání nepostrádá podnikatelskou logiku.

Příklad
Paní Nová, zabývající se prodejem kosmetiky, má ve svém účetnictví náklad ve výši 1 500 Kč za inzerát s textem: "nabízím zaručený prostředek proti vráskám, zn. ...“. V textu jistě souvislosti se zdanitelnými příjmy najdeme, a proto půjde o daňově uznatelný náklad.

Příklad
Paní Nová z předchozího příkladu má ve svém účetnictví náklad ve výši 500 Kč za inzerát s textem: "hledám paní na občasné hlídání svého dvouletého syna, zn. ...“. I když paní Nová tvrdí, že hlídání syna jí umožní rozšířit prodej kosmetiky i v době, kdy nemá hlídání zajištěno pomocí manžela či babiček, nejde zde o výdaj na reklamu a taktéž souvislost se zdanitelnými příjmy asi bude prokazovat těžko.

Věcná a časová souvislost

Prvořadým předpokladem správného daňového uplatnění nákladů vynaložených na reklamu je důsledné používání účtů časového rozlišení.

Příklad
Obchodní korporace uzavře s reklamní agenturou smlouvu o pronájmu reklamní plochy, podle níž má být pronajata plocha na billboardech agentury počínaje 1. 11. 201X po dobu šesti měsíců. Firma chce pomocí plakátů propagovat svou obchodní značku. Správným postupem v daném případě může být zahrnutí jedné třetiny celkového nájemného do účetního a zdaňovacího období roku 201X a dvou třetin do období roku 201X+1.

Časové rozlišování nákladů na reklamu nemusí být vždy jednoduché. Pokud reklamní plakát na pronajatých billboardech z předchozího příkladu propaguje obchodní značku firmy (nebo např. i trvale vyráběné výrobky firmy), bude časové rozlišení jistě správné. Pokud by např. obchodní korporace zaměřovala reklamu cíleně na nový výrobek, který uvede na trh až v roce 201X+1, nebo coby cestovní kancelář propagovala zájezdy na léto 201X+1, pak se nabízí otázka, zda náklad na reklamu neponechat celý v roce 201X+1, neboť se vztahuje k výnosům v roce 201X+1. Není to však až tak jednoduché, neboť i když bude firma propagovat výrobky či služby nabízené až později, reklama bude mít jistě vliv i na současnou produkci firmy.

Náklad na reprezentaci

Jediné ustanovení, v němž se zákon o daních z příjmů dotýká otázek spojených s reklamou a propagací, je § 25 odst. 1 písm. t) ZDP, který vylučuje z daňových nákladů tzv. náklady na reprezentaci. Tyto náklady však nejsou precizně definovány, pouze je uvedeno, že jimi jsou zejména "náklady na pohoštění, občerstvení a dary" (s následným negativním vymezením daru). Hranice mezi tím, co je a co není nákladem na reprezentaci, je tedy neostrá a názor poplatníka se s názorem správce daně tudíž může v některých případech rozcházet.

Příklad
Společnost Nová kosmetika, s.r.o., pozve své dealery na setkání, v rámci něhož jim poskytne občerstvení (večeři) a pohovoří o nových výrobcích a možnosti spolupráce.

Zatímco náklad na občerstvení bude jistě daňově neuznatelným výdajem na reprezentaci, otázkou může být, jak chápat ostatní náklady s uvedenou akcí spojené, jako je pronájem sálu, služby personálu, ale i např. finanční vyrovnání se s pronajímatelem sálu za poškozenou židli či rozbité nádobí, ke kterému při setkání došlo. Z praxe však můžeme doporučit zahrnout alespoň náklady na pronájem sálu pro pracovní setkání mezi daňově uznatelné, při případných kontrolách ze strany správců daně nebývá s tímto problém.

Účtování

V účetnictví lze účtovat např. tyto náklady:

  • nákup drobných dárkových předmětů splňujících podmínky daňové uznatelnosti ve smyslu § 25 odst. 1 písm. t) ZDP:

    • - MD 501 oproti D 211 při nákupu dárkového předmětu za hotové, případně D 321 při nákupu na fakturu, případně D 132 při výdeji zboží ze skladu
  • účtování přijatých reklamních služeb:

    • - MD 518 oproti D 211 při zaplacení služby v hotovosti, případně D 321 při nákupu služby na fakturu
  • účtování nákladů na reprezentaci (daňově neuznatelné ve smyslu § 25 odst. 1 písm. t) ZDP):

    • - MD 513 oproti D 211 při výdajích na reprezentaci placených v hotovosti, případně D 321 při výdajích na základě faktury
  • účtování o darování předmětu (daňově neuznatelné ve smyslu § 25 odst. 1 písm. t) ZDP):

    • - MD 543 oproti D 132 při výdeji zboží ze skladu, s nutností i zaúčtování předpisu DPH zápisem MD 543 oproti D 343, byla-li při pořízení předmětu uplatněna DPH na vstupu

Příklad
Zaúčtování nákupu drobných dárkových reklamních předmětů, splňujících podmínky ZDP (deset propisovacích per s jednotkovou cenou 121 Kč, včetně 21% DPH), účetní jednotka eviduje zásoby způsobem "B":

Text  MD   D   Částka v Kč  
Nákup 10 per za hotové  501  211  1 000  
Odpočet DPH  343  211  210  

Příklad
Zaúčtování došlé faktury za odvysílání reklamního spotu v televizi (částka 72 600 Kč včetně 21% DPH):

Text  MD   D   Částka v Kč  
Faktura došlá  518  321  60 000  
Odpočet DPH  343  321  12 600  

Je zřejmé, že i když prokážeme reálnou existenci daného nákladu a jeho správné zaúčtování, zůstanou v mnoha případech jisté nejasnosti ohledně daňového posouzení, proto si některé možné případy ukážeme na konkrétních situacích.

3. Náklady na reklamu

Typickými reklamními akcemi, při nichž vznikají náklady, jež lze většinou bez rizika považovat (případně po správném časovém rozlišení) za daňově uznatelné, jsou například tyto akce:

  • vysílání rozhlasových či televizních šotů,

  • plošná či řádková inzerce v tiskových médiích,

  • rozesílání reklamních letáků (plošné nebo selektivní - direct mailing),

  • uveřejnění inzerátů v tisku propagujících výrobky firmy,

  • pronájem výstavní plochy na veletrhu,

  • prezentace firmy nebo jejích výrobků na billboardu,

  • vydání CD nebo DVD nosiče, knihy, brožury nebo letáků, na nichž je prezentována firma nebo její výrobky.

Uvedené formy reklamních akcí poplatníkovi většinou skýtají dostatek prostředků pro prokázání daňové uznatelnosti.

4. Náklady na reprezentaci

Reprezentace

Náklady na reprezentaci jsou podle zákona o daních z příjmů zejména (nikoli pouze) náklady na pohoštění, občerstvení a dary. Blíže viz článek Reprezentace.

Reklamní předměty do 500 Kč

Za dar se nepovažuje reklamní předmět, který zároveň splňuje tyto podmínky:

  • je opatřen obchodní firmou nebo ochrannou známkou poskytovatele tohoto předmětu nebo názvem propagovaného předmětu nebo služby,

  • má hodnotu do (u plátců DPH v úrovni bez DPH) 500 Kč,

  • s výjimkou tzv. tichého vína není předmětem spotřební daně.

Tiché víno

Definici tzv. tichého vína najdeme v § 93 odst. 3 zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních (ZSD):

Tichým vínem se rozumějí výrobky, které nejsou šumivým vínem a které jsou uvedeny pod následujícími kódy nomenklatury:

  1. 2204 a 2205, jejichž skutečný obsah alkoholu přesahuje 1,2 % objemových, ale nepřesahuje 15 % objemových, je-li alkohol, který je obsažený v hotovém výrobku, plně kvasného původu.
  2. 2204 a 2205, jejichž skutečný obsah alkoholu přesahuje 15 % objemových, ale nepřesahuje 18 % objemových, pokud byly vyrobeny bez jakéhokoliv obohacování a je-li alkohol, který je obsažený v hotovém výrobku, plně kvasného původu,
  3. 2204 a 2205 a nejsou uvedeny v písm. a) nebo b), a dále výrobky, které jsou uvedeny pod kódem
Nahrávám...
Nahrávám...